14.01.2023 tarihli ve 32073 sayılı Resmi Gazete’de farklı muhasebe tekniği kullanan kurumlarda değer artış fonu hesabının oluşturulmasına ilişkin 547 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği yayımlanmıştır.

Bilindiği üzere, Vergi Usul Kanununun;

• Mükerrer 298-(Ç) maddesiyle, enflasyon düzeltmesi yapma şartlarının oluşmadığı dönemlerde, kapsama giren mükelleflerin, amortismana tabi iktisadi kıymetlerini yeniden değerlemeye tabi tutabilmelerine (SÜREKLİ YENİDEN DEĞERLEME),
• Geçici 32 nci maddesiyle de, VUK’un mükerrer 298 inci maddesine eklenen (Ç) fıkrası kapsamında sürekli yeniden değerleme uygulamasından yararlanmadan önce, kapsama giren mükelleflerin, bilançolarına kayıtlı bulunan taşınmazlar ile amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerini önceki hesap döneminin sonu itibarıyla yeniden değerleyebilmelerine (TEK SEFERLİK YENİDEN DEĞERLEME)

imkân sağlanmıştır.

Değerleme uygulamalarından, 01.01.2022 tarihinden itibaren yararlanmaya başlanılmıştır.

Yeniden değerleme hükümlerinden, tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan; kollektif, adi komandit ve adi şirketler de dahil olmak üzere ferdi işletme sahibi gelir vergisi mükellefleri ile kurumlar vergisi mükellefleri yararlanabilmektedir. Aşağıdaki mükelleflere ise bu düzenlemeden yararlanamamaktadır;

• Dar mükellefiyet esasında vergilendirilen mükellefler.
• İşletme hesabı (zirai işletme hesabı dahil) esasına göre defter tutan mükellefler.
• Serbest meslek kazanç defteri tutan serbest meslek erbabı mükellefler.
• Münhasıran sürekli olarak işlenmiş altın, gümüş alım-satımı ve imali ile iştigal eden mükellefler.
• Kayıtlarını Türk para birimi dışında başka bir para birimiyle tutmalarına izin verilen mükellefler.

Yukarıdaki açıklamalardan da anlaşılacağı üzere, banka ve sigorta şirketleri, finansal kiralama şirketleri (faktoring v.b. alanlarda faaliyet gösterenler dahil), menkul kıymet yatırım fonları aracı kurumları ve yatırım ortaklıkları da bu uygulamalardan yararlanabilecektir.

Yeniden değerleme neticesinde hesaplanan değer artışı, yeniden değerlemeye tabi tutulan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin her birine isabet eden değer artışları ayrıntılı olarak gösterilecek şekilde, bilançonun pasifinde özel bir fon hesabına alınması gerekmektedir.

Fakat, banka ve sigorta şirketleri, finansal kiralama şirketleri (faktoring v.b. alanlarda faaliyet gösterenler dahil), menkul kıymet yatırım fonları aracı kurumları ve yatırım ortaklıklarının Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğleri ile belirlenenden farklı muhasebe tekniği kullandıklarından değer artış fonu hesabının oluşturulması konusunda belirsizlik bulunmaktaydı.

Bu Tebliğ ile 537 Sıra No.lu VUK Tebliğine “Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğleri ile belirlenenden farklı muhasebe tekniği kullanan kurumlarda değer artış fonu hesabının oluşturulması” başlıklı 26/A maddesi eklenerek, yukarıda kısaca değinilen belirsizlik giderilmektedir.

Değer Artış Fonu Hesabının Oluşturulması

537 Sıra No.lu VUK Tebliğinde yeniden değerlemenin usul ve esaslarına ilişkin açıklamalar detaylandırılmıştır. 537 No.lu Tebliğ uyarınca yeniden değerlemenin yapılması, ancak yeniden değerleme işleminin tabi oldukları mevzuat gereğince kayıtlarına bu Tebliğde öngörülen şekilde yansıtılmasının, dolayısıyla hesaplanan değer artışına ilişkin doğrudan değer artış fonu hesabı oluşturulmasının mümkün olmaması halinde, tabi oldukları muhasebe ve finansal raporlama standartları kuralları çerçevesinde değerleme yapmış olmaları durumunda, bu işlem neticesinde hesapladıkları değer artışlarını izledikleri fon hesabından veya yedek akçelerden pay verilmek suretiyle; bilançonun pasifinde özel bir fon hesabının oluşturulması şartının, en geç yeniden değerleme işleminin yapıldığı hesap dönemine ait kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği tarihe kadar sağlanması mümkündür.

Mükellefler tarafından hesaplanan değer artışına ilişkin bilançonun pasifinde özel bir fon hesabı oluşturulmasında, ilgili hesapların yetersiz olması halinde, öncelikle mevcut tutarlar yeniden değerlemeye ilişkin özel fon hesabına alınacak, eksik kalan fark tutarlar ise hesabın oluşturulma nedenine ilişkin açıklamayı da içerecek şekilde nazım hesaplarda izlenip, bilanço dipnotlarında belirtilecektir.

Ancak, sonraki dönemlerde tabi olunan muhasebe ve finansal raporlama standartları çerçevesinde yukarıda belirtilen mahiyette fon hesabı oluşturulması ve/veya aktarıma konu edilebilecek yedek akçe ayrılması halinde;

1. Daha önce özel fon hesabı oluşturulmakla birlikte eksik tutar bulunması durumunda, ilgili hesaplardan pay verilerek özel fon hesabındaki eksiklik tamamlanacak,
2. Daha önce ilgili hesaplarda pay verilecek tutarın yer almaması nedeniyle özel fon hesabının oluşturulamamış olması durumunda ise, yukarıda yapılan açıklamalar dikkate alınarak bahse konu özel fon hesabı oluşturulacak ve eksik tutar bulunması halinde eksiklik tamamlanacaktır.

Özel fon hesabının oluşturulmasına veya bu hesaptaki eksikliğin tamamlanmasına bağlı olarak, özel fon hesabına aktarılması/pay verilmesi gereken tutarların takibi için daha önce oluşturulan nazım hesaplara, kaydın mahiyetine ilişkin açıklamayı içerecek şekilde ters kayıt yapılmalıdır.

Amortismana Tabi İktisadi Kıymetin Elden Çıkarılması

Yukarıdaki kapsamda oluşturulan hesaplarda yer alan tutarlar, ilgili amortismana tabi iktisadi kıymetin elden çıkarılması (satış, devir, işletmeden çekiş, tasfiye gibi) halinde, bu hesaplardan daha önce pay aktarımında kullanılan hesaplara aktarılacak veya nazım hesaplardan ters kayıtla çıkarılacaktır.

Fakat, bu durumda elden çıkarmaya ilişkin olarak hesaplanacak kar/zararın tespitinde söz konusu değer artış tutarlarının aynen amortismanlar gibi muameleye tabi tutulması gerekmektedir.

Değer Artışlarının İzlenmesi

Değer artış fonu hesabında, değer artış tutarları ve iktisadi kıymetlere ilişkin hesaplanan değer artışlarının ayrıntılı olarak gösterilecek şekilde izlenmesi gerekmektedir. Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin her birine isabet eden değer artışları en geç yeniden değerlemenin yapıldığı dönem sonuna kadar envanter defterinde gösterilecektir.

Diğer Hükümlerin Geçerliliği

İktisadi kıymetlerini yeniden değerlemeye tabi tutmak isteyen ve farklı muhasebe tekniği kullanan mükellefler, hesaplanan değer artışı ile ilgili özel bir fon hesabına ilişkin olarak, bu Tebliğ ile 537 Sıra No.lu VUK Tebliğine eklenen 26/A maddesinde öngörülen istinai duruma yönelik düzenlemeler hariç olmak üzere, Tebliğin ilgili diğer maddelerinde belirlenen usul ve esaslara uymak zorundadırlar.