7338 SAYILI VERGİ USUL KANUNU VE BAZI KANUNLARDA DEĞİŞİKLİK YAPILMASINA DAİR KANUN RESMİ GAZETEDE YAYIMLANDI
KONU
26.10.2021 tarihli ve 31639 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 7338 Sayılı “Vergi Usul Kanunu ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun (Torba Kanun) ile vergi usul, gelir, kurumlar, kdv, ötv, damga vb. kanunlarda yapılan düzenlemeler bu sirkülerimizin konusunu oluşturmaktadır.
Torba Kanunda getirilen değişiklikler, ilgili vergi kanunu başlığı altında ayrı ayrı değerlendirilmiş ve Kanunun, düzenlemelerin yürürlük tarihlerini belirleyen 62’inci maddesine ilgili göre ilgili düzenlemenin yürürlüğü belirtilmiştir.
VERGİ USUL KANUNU’NDA YAPILAN DEĞİŞİKLİKLER
Enflasyon Düzeltmesi Koşullarının Oluşmadığı Dönemlerde Yeniden Değerleme İmkânı Getirilmesi
VUK’un mükerrer 298’inci maddesinde yer alan “Enflasyon düzeltmesi ve yeniden değerleme oranı:” başlıklığı, Torba Kanunun 31’inci maddesi ile “Enflasyon düzeltmesi, yeniden değerleme oranı ve yeniden değerleme:” olarak değiştirilmiş ve maddeye, yeniden değerleme uygulamasını getiren yeni bir fıkra hükmü ilave edilmiştir.
Bilindiği üzere, 7326 sayılı Kanun’un 11’nci maddesi ile VUK’nun geçici 31’inci maddesine eklenen 7’nci fıkra ile 31.12.2021 tarihine kadar şirketlerin aktiflerinde bulunan taşınmazlar ile amortismana tabi iktisadi kıymetlerini yeniden değerlemeye tabi tutarak (Yİ-ÜFE değerine) ve söz konusu değer artışı üzerinden %2 oranında vergi hesaplanarak bugünkü değerine getirilmesine imkânı sağlanmıştı.
Buna göre, tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan gelir veya kurumlar vergisi mükellefleri (enflasyon düzeltmesi yapanlar ile kayıtlarını Türk para birimi dışında başka bir para birimiyle tutmalarına izin verilenler hariç) enflasyon düzeltmesi yapma şartlarının gerçekleşmediği hesap dönemlerinin sonu itibarıyla, bilançolarına dâhil bulunan amortismana tabi iktisadi kıymetlerini (bu niteliklerini korudukları müddetçe sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilenler hariç) ve bunlar üzerinden ayrılmış olup bilançolarının pasifinde gösterilen amortismanları bazı şartlar doğrultusunda yeniden değerleyebileceklerdir.
Yeniden değerlemede, iktisadi kıymetlerin ve bunlara ait amortismanların, değerlemenin yapılacağı hesap dönemi sonu itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerleri dikkate alınacaktır. İktisadi kıymetlerin ve bunlara ilişkin amortismanların, yeniden değerlemenin yapılacağı yıla ait olan yeniden değerleme oranı ile çarpılması suretiyle yeniden değerleme sonrası değerleri bulunacaktır.
Yeniden değerleme neticesinde iktisadi kıymetlerin değerinde meydana gelen değer artışı, yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin her birine isabet eden değer artışı ayrıntılı olarak görünecek şekilde, bilançonun pasifinde özel bir fon hesabında gösterilecektir.
İktisadi kıymetlerini bu kapsamda yeniden değerlemeye tabi tutanlar bu kıymetlerini, yeniden değerleme sonrasında bulunan değerleri üzerinden amortismana tabi tutmaya devam edeceklerdir.
Pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarının, sermayeye ilave edilme dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen kısmı, bu işlemin yapıldığı dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde gelir veya kurumlar vergisine tabi tutulacaktır. Sermayeye eklenen değer artışları, ortaklar tarafından işletmeye ilave edilmiş kıymetler olarak kabul edilecektir. Bu işlemler kâr dağıtımı sayılmayacaktır.
Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin elden çıkarılması (satış, devir, işletmeden çekiş, tasfiye gibi) halinde, bunlara isabet eden pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışları aynen amortismanlar gibi işleme tabi tutulacaktır.
Mezkûr düzenlemeye göre, VUK’un mükerrer 298’inci madde metninde, yeniden değerleme işlemi sonucu oluşan ve pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarları üzerinden vergi ödenip ödenmeyeceği hususunda bir hükme yer verilmemiştir.
Ancak Torba Kanunun 52’nci maddesi ile VUK’a eklenen geçici 32’nci maddede, mükerrer 298’nci maddesine eklenen (Ç) fıkrası uyarınca yeniden değerleme yapacak mükelleflerin, istemeleri halinde, ilk kez yeniden değerleme yapacakları hesap döneminden önceki hesap döneminin sonu itibarıyla bilançolarına kayıtlı bulunan taşınmazlar ile amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerini maddede yer alan kapsam, şart ve hükümlere uymak koşuluyla yeniden değerleyebileceklerine ilişkin hükümlere yer verilmiş olup; bu maddede, pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarı üzerinden %2 oranında vergi hesaplanacağına yer verilmiştir.
Bu düzenleme 1/1/2022 tarihinde yürürlüğe girecektir.
Amortisman Uygulamasında Gün Esası ve Amortisman Sürelerini Uzatabilme İmkânı
Amortisman süresi, iktisadi kıymetlerin aktife girdikleri hesap döneminden itibaren başlamakta ve iktisadi kıymetler Hazine ve Maliye Bakanlığınca tespit ve ilan edilen faydalı ömürlerine göre amortismana tabi tutulmaktadırlar.
Bu Kanunun 34’üncü maddesi ile VUK’un 320’nci maddesinde yapılan değişiklikle, işletme aktifine yeni kaydedilecek amortismana tabi iktisadi kıymetler için aktife girme tarihinden itibaren günlük esasa göre amortisman ayrılabilmesi bir seçimlik imkân olarak mükelleflere tanınmakta ve bunun yanı sıra daha uzun faydalı ömürler dikkate alınarak amortisman sürelerini uzatabilme imkânı getirilmektedir.
Buna göre;
İşletme aktifine yeni kaydedilecek amortismana tabi iktisadi kıymetler için faydalı ömür süresinin gün olarak hesaplanmasında, Hazine ve Maliye Bakanlığınca yıl olarak tespit ve ilan edilen faydalı ömür süreleri 365 ile çarpılmak suretiyle belirlenecektir.
Mükelleflere, Hazine ve Maliye Bakanlığınca belirlenen faydalı ömür süresinin iki katını ve elli yılı aşmamak, her yıl için aynı nispet uygulanması şartıyla, daha uzun faydalı ömürler dikkate alınarak amortisman sürelerini uzatabilme imkanı getirilmektedir. Örneğin halihazırda jeneratörler 10 yılda amorti edilmekte olup yapılacak düzenlemeyle amortisman süresi 20 yıla kadar uzatılabilecektir. Bu durumda her yıl %5 amortisman oranı dikkate alınacak ve bu şekilde belirlenen amortisman süresi ve oranı, izleyen yıllarda değiştirilemeyecektir.
Yıl veya gün esasına göre amortisman ayırabilme serbestisi tanınan iktisadi kıymetler bakımından, söz konusu yöntemlerden biri ile amortisman hesaplanmasına başlandıktan sonra, hesaplama şekli değiştirilemeyecektir.
Bu düzenleme kanunun yayımı tarihinden (26.10.2021) itibaren yürürlüğe girmiştir.
Şüpheli Alacak Uygulamasında Dava ve İcra Takibine Değmeyecek Derecede Küçük Olan Alacaklara İlişkin Azami Bir Tutar Belirlenmesi
Şüpheli alacak karşılığı ayrılabilmesi için temel kural, alacağın tahsilinin şüpheli hale gelmesinin tespit edilmesidir. Alacağın tahsilinin hangi durumlarda şüpheli sayılacağına ilişkin belirlemede VUK’un 323’üncü maddesinde 2 ölçü sayılmıştır:
1) Dava veya icra safhasında bulunan alacaklar;
2) Yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar.
Ancak hangi tutardaki alacakların dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacak olduğu konusunda belirsizlik vardır.
Bu Kanunun 35 inci maddesi ile VUK’un 323’üncü maddesinde yapılması öngörülen değişikle, dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük olan alacaklara ilişkin 3.000 TL’lik bir azami tutar belirlenerek bu konudaki belirsizlik giderilmektedir.
Diğer taraftan, şüpheli alacak hükümlerinin işletme hesabı esasında defter tutan mükellefler açısından da uygulanabilmesine imkân tanınmaktadır.
Bu düzenleme kanunun yayımı tarihinden (26.10.2021) itibaren yürürlüğe girmiştir.
Yenileme Fonu Ayrıldığı Durumlarda Fon Hesabındaki 3 Yıllık Bekleme Süresinin Başlangıcı
Yenileme fonunun ayrılabilmesi; amortismana tabi bir iktisadi kıymetin (Atik) varlığı ve bu kıymetin satılmasından oluşan kârın aynı neviden yeni bir iktisadi kıymet alımında kullanılması halinde söz konusu olabilmektedir.
Atiklerin satılması halinde satıştan doğan kâr, yenileme giderlerini karşılamak üzere, pasifte geçici bir hesapta azami 3 yıl süre ile tutulabilmektedir. Her ne sebeple olursa olsun bu süre içinde kullanılmamış olan kârlar ise üçüncü yılın vergi matrahına eklenmektedir.
Bu uygulama çerçevesinde, söz konusu 3 yıllık sürenin, satışın yapıldığı yıldan mı yoksa satışın yapıldığı tarihi takip eden yıldan itibaren mi başladığı terreddüt edilen konulardandı.
Bu Kanunun 36’ncı maddesi ile VUK’un 328’inci maddesinde yapılan değişiklikle, 3 yıllık sürenin, satışın yapıldığı tarihi takip eden yıldan itibaren başlayacağı hükme bağlanmıştır.
Buna göre, satılan iktisadi kıymetlerin yenilenmesi veya benzer mahiyetteki bir iktisadi kıymetin iktisabı gerçekleşmezse, geçici hesapta tutulan kâr, satışın yapıldığı yılı takip eden 3 üncü takvim yılının kar ve zarar hesabına eklenecektir.
Bu düzenleme kanunun yayımı tarihinden (26.10.2021) itibaren yürürlüğe girmiştir.
İnceleme Esnasında Pişmanlıkla Beyanname Verilmesi
Bilindiği üzere VUK’un 371’inci maddesinin (2) numaralı bendinde “Haber verme dilekçesinin yetkili memurlar tarafından mükellef nezdinde herhangi bir vergi incelemesine başlandığı veya olayın takdir komisyonuna intikal ettirildiği günden evvel (Kaçakçılık suçu teşkil eden fiillerin işlendiğinin tespitinden önce) verilmiş ve resmi kayıtlara geçirilmiş olması.” pişmanlık hükümlerinden yararlanarak beyanname verebilmenin koşullardan biri olarak sayılarak, mükellefler beyana dayanan vergilerle ilgili olarak vergi incelemesine başlandıktan sonra pişmanlık hükümlerinden faydalanarak beyanname vermeleri olanaksız olarak kabul edilmekteydi.
Torba Kanunun 42’nci maddesi ile VUK’un 371’inci maddesinin (2) numaralı bendinin “Haber verme dilekçesinin yetkili memurlar tarafından mükellef nezdinde” ibaresi “Haber verme dilekçesinin yetkili memurlar tarafından mükellef nezdinde haber verilen olayın ilgili olduğu vergi türüne ilişkin bir vergi incelemesine başlandığı veya olayın ve ilgili olduğu vergi türünün takdir komisyonuna intikal ettirildiği günden evvel (Kaçakçılık suçu teşkil eden fiillerin işlendiğinin tespitinden önce) verilmiş ve resmi kayıtlara geçirilmiş olması.” şeklinde değiştirilerek, mükelleflerin, haklarında yapılmakta olan vergi incelemesi ya da yapılan takdire sevk işlemine ilişkin vergi türünden farklı vergi türü için pişmanlıkla beyanname verebilmesi mümkün hale gelmiştir.
Bu düzenleme, kanunun yayımı tarihinden (26.10.2021) itibaren yürürlüğe girmiştir.
Tekerrürde Artırım Tutarına Üst Sınır Getirilmiştir
Torba Kanunun 38’nci Maddesi ile VUK’un 339’uncu maddesi yeniden düzenlenerek, tekerrürde artırılan cezalar için üst sınır getirilmiştir.
Bilindiği üzere, VUK’un 339 uncu maddesinde, “Vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere vergi ziyaında beş, usulsüzlükte iki yıl içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanır.” hükmüne yer verilmektedir.
Bu defa, Kanunun 38’inci maddesi ile VUK’un 379’uncu maddesinde yapılan değişiklikle, tekerrürde artırım tutarının kesinleşen cezadan fazla olmaması düzenlenmiştir. Buna göre, kesinleşen bir cezadan sonra, maddede yer alan süreler içinde yeniden ceza kesilmesi durumunda, kesilecek bu ceza üzerine eklenecek artırım tutarı, kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olmamak üzere, kesilen cezanın %50’si olacaktır.
Bu düzenleme, kanunun yayımı tarihinden (26.10.2021) itibaren yürürlüğe girmiştir.
5.000 Türk lirasını Aşan Usulsüzlük ve Özel Usulsüzlük Cezalarının Uzlaşma Kapsamına Alınmıştır
Daha önce, 7103 sayılı Kanun ile VUK’nun Ek-11 maddesinde yapılan değişiklik sonrasında tarhiyat öncesi uzlaşma kapsamından çıkarılan, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları, VUK’nun “Vergi Ziyaı, Usulsüzlük ve Özel Usulsüzlük Cezalarında İndirme” başlıklı 376’ncı maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendinde yapılan değişiklikle, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları için yapılabilecek indirim oranı 1/3’ten 1/2’ye çıkarılmıştı.
Bu defa Torba Kanunun 43, 44 ve 45’inci maddeleri ile VUK’un EK-1, ve EK-11’inci maddelerinde değişiklikler yapılarak, 5.000 TL’yi aşan usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları uzlaşma (tarhiyat sonrası) ve tarhiyat öncesi uzlaşma kapsamına alınmıştır.
Bu değişikliğe bağlı olarak VUK’nun 376’nci maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendinde de değişiklik yapılarak, üzerinde uzlaşılan bu cezaların da Kanunun ilgili maddesinde düzenlenen sürede ödenmesi durumunda üzerinde uzlaşılan cezanın %25’inin indirilmesi sağlanmaktadır. Diğer taraftan 5.000 Türk lirasını aşmayan usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları için ise Kanunun 376’nci maddesindeki indirim oranının %50 artırımlı olarak uygulanabilmesi temin edilmektedir.
Bu düzenleme, kanunun yayımı tarihinden (26.10.2021) itibaren yürürlüğe girmiştir.
VUK’da Tanımlanan Değerleme Ölçütlerine “Alış Bedeli Ölçütü” Eklenmiştir
Torba Kanunun 26’ncı maddesi ile VUK’un 261’inci maddesinin birinci fıkrasına 9’uncu değerleme ölçütü olarak “Alış bedeli” eklenmiştir.
Düzenleme öncesinde, VUK’un 261 inci maddesinde tahdidi olarak sayılan değerleme ölçüleri arasında; maliyet bedeli, borsa rayici, tasarruf değeri, mukayyet değer, itibari değer, vergi değeri, rayiç bedel, emsal bedeli ve ücreti yer almaktaydı.
Diğer taraftan, aynı kanunun 28’ inci maddesi ile VUK’a eklenen 268/A maddesiyle alış bedelinin tanımı aşağıdaki şekilde yapılmıştır.
“Alış bedeli, bir iktisadi kıymetin satın alma bedelidir. İktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi ile ilgili diğer giderler alış bedeline dâhil değildir.”
Bu düzenleme, kanunun yayımı tarihinden (26.10.2021) itibaren yürürlüğe girmiştir.
Maliyet Bedeline Girmesi Zorunlu Olan ve Olmayan Unsurların Belirlenmesi
Bilindiği üzere “Maliyet Bedeli” tanım olarak VUK’un 262’nci maddesinde yapılmışsa da hangi iktisadi kıymetin (gayrimenkul, demirbaş, emtia gibi) değerlemesinde, değerleme ölçüsü olarak “maliyet bedeli” kullanılacağı toplu bir halde sıralanmamıştı.
Bu Kanunun 27’nci maddesi ile VUK’un 262’nci maddesinde yapılan düzeleme ile, maliyet bedeline girmesi zorunlu olan ve olmayan unsurlar kapsamlı ve sistematik olarak sayılmak suretiyle kanuna eklenmektedir. Uygulamada tereddütlere neden olan, maliyet bedeline zorunlu veya ihtiyari olarak dâhil edilmesi öngörülen giderler sayılmak suretiyle maliyet bedelinin nelerden oluştuğu açıklığa kavuşturulmaktadır.
Buna göre aşağıda sayılan giderler de maliyet bedeline dâhil edilecektir.
a) İktisadi kıymetin iktisap edilmesi veya değerinin artırılması ile doğrudan ilgili; gümrük vergileri, gümrük komisyonları, yükleme, boşaltma, nakliye ve montaj giderleri,
b) İktisadi kıymetin iktisap edilmesi veya değerinin artırılması ile doğrudan ilgili; resim ve harçlar, noter, tapu, mahkeme, değer tespiti, danışmanlık, komisyon ve ilan giderleri,
c) İktisadi kıymetin finansmanında kullanılan kredilere ait faiz giderleri ve bunlara ilişkin kur farklarının; emtiada emtianın stoklara girdiği tarihe kadar, diğer iktisadi kıymetlerde ise iktisadi kıymetin envantere alındığı hesap döneminin sonuna kadar olan kısmı ile söz konusu kredilere ilişkin giderler (Faiz giderleri ile kur farklarının diğer kısımlarını maliyet bedeline ithal etmekte veya genel giderler arasında göstermekte mükellefler serbesttirler),
ç) iktisadi kıymetin stoklara veya envantere alındığı tarihe kadarki depolama ve sigorta giderleri,
d) Gayrimenkullerde mevcut bir binanın satın alınarak yıkılmasından ve arsasının tesviyesinden mütevellit giderler.
Gayrimenkullerle doğrudan ilgili olması şartıyla, bunların envantere alındığı hesap dönemi sonuna kadar alınan hibeler maliyet bedelinden indirilecektir.
İktisadi kıymetin (emtia hariç) iktisap edilmesi veya değerinin artırılması ile ilgili olan özel tüketim vergisi, indirilemeyecek katma değer vergisi, banka ve sigorta muameleleri vergisi ile kaynak kullanımını destekleme fonunu maliyet bedeline ithal etmekte veya genel giderler arasında göstermekte mükellefler serbesttirler.
Bu düzenleme, kanunun yayımı tarihinden (26.10.2021) itibaren yürürlüğe girmiştir.
Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları kapsamında uygulanan Karşılıklı Anlaşma Usulüne ilişkin düzenlemeler
Ülkemizin taraf olduğu Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmalarının tamamında Karşılıklı Anlaşma Usulüne ilişkin hükümlere yer verilmektedir. Karşılıklı Anlaşma Usulü, genellikle anlaşmaların 25 inci maddesinde hüküm altına alınmıştır.
Karşılıklı Anlaşma Usulü, uluslararası vergi anlaşmalarına aykırı bir vergileme olduğunda mükelleflere ulusal çözüm yollarıyla bağlı kalmaksızın durumlarını, olayına göre, mukim oldukları veya vatandaşı oldukları devletin yetkili makamlarına da iletme imkânı veren bir çözüm yolu önermektedir.
Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmalarının Karşılıklı Anlaşma Usulü (KAU) maddesinin uygulanması Gelir İdaresi Başkanlığı internet sitesinde yayımlanmakta olan “Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmalarında Yer Alan Karşılıklı Anlaşma Usulüne İlişkin Rehber” ile açıklanmaktadır.
Bu Kanunun 46, 47, 48, 49 ve 50 nci maddeleri ile VUK’a eklenmesi öngörülen ek 14, 15, 16, 17 ve 18 inci maddelerle Karşılıklı Anlaşma Usulü uygulamasının VUK’ta düzenlenmesi sağlanmaktadır.
Bu düzenleme, 1/1/2022 tarihinden itibaren yapılacak başvurulara uygulanmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe girmiştir.
Elektronik Ortamda Vergi Dairesinin Kurulması
Torba Kanunun 12’nci maddesi ile VUK’nun 4’üncü maddesinin ikinci fıkrasının ikinci cümlesinde yapılması öngörülen değişiklikle, fiziki ortamdan bağımsız olarak elektronik ortamda vergi dairesinin kurulması, vergi dairelerinin diğer vergi dairelerinin şubesi olarak belirlenmesi suretiyle mükelleflere hızlı ve etkin hizmet verilebilmesinin sağlanması, vergi dairesince yapılan işlemlerin elektronik ortamda kurulan vergi daireleri tarafından da yerine getirilmesini temin edecek düzenlemeler yapma konusunda Hazine ve Maliye Bakanlığına yetki verilmektedir.
Bu düzenleme, kanunun yayımı tarihinden (26.10.2021) itibaren yürürlüğe girmiştir.
Vergi İncelemesinin Dijital Ortamda (Uzaktan) Yapılabilmesi Sağlanmış ve İnceleme Başlama Tutanağı Kaldırılmıştır
Torba Kanunun 17’nci maddesi ile VUK’un 139’uncu madde düzenlemesi gereği, vergi incelemelerinde esas olan, incelemenin mükellefin iş yerinde yapılması hükmü, değiştirilerek vergi incelemelerinin inceleme elemanınca uzaktan yürütülmesine imkan getirilmiştir.
Diğer taraftan vergi incelemesine yazılı bildirim ile başlanması prensibi de aynı Kanun 18’nci maddesi ile VUK’un 140’ıncı maddesinde yapılan değişiklikle kaldırılmıştır.
Düzenlemeyle artık, incelemeye tutanak düzenlenerek başlanılmayacak, bunun yerine mükellefe yapılacak “yazılı bildirim” ile incelemeye başlanacaktır.
Söz konusu düzenlemeler 1/7/2022 tarihinden itibaren yürürlüğe girecektir.
VUK’ta e-Defterlerin Tasdikine İlişkin Hükme Yer Verilmiştir
Torba Kanunun 20’nci maddesiyle VUK’a 226/A maddesi eklenmiş ve ilk defa elektronik defterlerin tasdiki hakkında VUK’ta açıklamaya yer verilmiştir.
Yapılan düzenlemeye göre, fiziki ortamda tutulan defterlerin tasdik zorunluluğu gibi, e-defterler için berat alınması veya defterlerin onaylanmasının tasdik hükmünde sayılacağı, berat alınması ve onay işlemlerinde belirlenen usul, esas ve sürelere uyulmaması halinde ise defterlerin tasdik ettirilmemiş sayılacağına hükmolunmuştur.
Bu düzenleme kanunun yayımı tarihinden (26.10.2021) itibaren yürürlüğe girmiştir.
Elektronik Ortamda Düzenlenen Belgelerde Zorunlu Bilgiler
Bilindiği üzere, VUK’un 227’nci maddesinin üçüncü fıkrasında, tevsik zorunluluğu getirilen belgelerde bulunması zorunlu bilgilere yer verilmemesinin, belgenin hiç düzenlenmemiş sayılmasına sebep olacağı hüküm altına alınmıştı.
Bu noktada Torba Kanunun 21’nci maddesiyle VUK’un 227’nci maddesinin üçüncü fıkrasında yer alan “Bu Kanuna” ibaresi “Elektronik belge olarak düzenlenmesi gerekenler de dâhil olmak üzere, bu Kanuna” şeklinde değiştirilerek, elektronik belgelerde yer alması zorunluluk kapsamına alınmış bilgilere yer verilmemesi durumunda da söz konusu e-Belgenin hiç düzenlenmemiş kabul edilmesine olanak getirilmiştir.
YMM Tasdik Raporu Gerektiren Durumlar için 60 Günlük Ek Süre Verilmesi
Vergi kanunlarında yer alan muafiyet, istisna, zarar mahsubu ve benzeri hükümlerden yararlanılması için kimi durumlarda yeminli mali müşavirlerce düzenlenmiş tasdik raporu aranmaktadır.
Bu Kanunun 22’nci maddesi ile VUK’un mükerrer 227’nci maddesinde yapılan değişiklikle, yararlanılması yeminli mali müşavirlerce düzenlenmiş tasdik raporu ibrazı şartına bağlanan muafiyet, istisna, zarar mahsubu ve benzeri konularda, tasdik raporunun süresi içerisinde ibraz edilmemesi durumunda, mükellefe tebliğ edilmek şartı ile 60 günlük bir mühlet verilmesi ve bu süre içinde verilmesi halinde tasdik raporunun zamanında verilmiş sayılması; tasdik raporunun bu süre içinde ibraz edilmemesi halinde ise tasdike konu haktan yararlanamaması düzenlenmektedir.
Bu düzenleme kanunun yayımı tarihinden (26.10.2021) itibaren yürürlüğe girmiştir.
Varlık Yönetim Şirketlerine Uygulanan Bazı İstisnaların Sürekli Hale Getirilmesi
Varlık yönetim şirketlerine kuruldukları takvim yılı ve bunu izleyen beş yıl süresince damga vergisi, harç ve KKDF istisnası uygulanmaktadır.
Bu Kanunun 58’inci maddesi ile 5411 s. Bankacılık Kanununun 143’üncü maddesinin altıncı fıkrasında yapılan değişiklikle, varlık yönetim şirketlerine kuruldukları takvim yılı ve bunu izleyen 5 yıl süresince uygulanan damga vergisi, harç ve KKDF istisnası sürekli hale getirilmekte, söz konusu şirketlere tanınan banka ve sigorta muameleleri vergisine ilişkin istisna kaldırılmaktadır.
Sermaye Piyasası Kanununun 31/B maddesi kapsamında teminat yöneticisinin taraf oldukları dahil olmak üzere sermaye piyasası araçlarının ihracına konu teminatlara ilişkin olarak düzenlenen makbuz ve kağıtlara damga vergisi istisnası sağlanması
Bu Kanunun 54 üncü maddesi ile 488 sayılı Damga Vergisi Kanuna ekli (2) sayılı tablonun “IV- Ticari ve medeni işlerle ilgili kağıtlar” başlıklı bölümünün (36) numaralı fıkrasında yapılması öngörülen değişiklikle, Sermaye Piyasası Kanununun 31/B maddesi kapsamında teminat yöneticisinin taraf oldukları dahil olmak üzere sermaye piyasası araçlarının ihracına konu teminatlara ilişkin olarak düzenlenen makbuz ve kağıtlara damga vergisi istisnası sağlanmaktadır.
Gider Pusulasının Düzenleneceği Hallere Açıklık Getirilmesi
VUK’un “İspat Edici Kağıtlar” başlıklı 227’nci maddesinde, “Bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça, bu Kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait olan kayıtların tevsiki mecburidir.” hükmü bulunmaktadır. Söz konusu kayıtların ise anılan Kanunun 229 ve müteakip maddelerinde yer alan, fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu şeklindeki belgelerden herhangi birisi ile tevsik edilmesi gerekmektedir.
Bu kapsamda, VUK’un 234’üncü maddesinde düzenlenen gider pusulası da bahse konu tevsik edici belgeler arasında yer almakla birlikte, uygulamada mükellefler nezdinde bahse konu belgenin düzenlenmesi gereken durumlar hakkında tereddütler yaşanabilmektedir.
Örneğin, Kocaeli Vergi Dairesi Başkanlığınca verilen 16/05/2013 tarihli ve 70280967-105[234-2012/14]-89 sayılı özelgede “268 seri numaralı Gelir Vergisi Genel Tebliği ile getirilen zorunluluk kapsamında tahsilat ve ödemelerin banka veya Posta ve Telgraf Teşkilatı Genel Müdürlüğü aracılığıyla yapılması suretiyle tevsik edilmesi, bu zorunluluğu ortaya çıkaran işlemin mükellefler bakımından Vergi Usul Kanununda sayılan belgelerle tevsik zorunluluğunu ortadan kaldırmamaktadır. Diğer bir ifadeyle, banka veya Posta ve Telgraf Teşkilatı Genel Müdürlüğü tarafından düzenlenen belgeler işlemi (hizmeti) değil buna ilişkin tahsilat ve ödemeyi tevsik etmekte, bu işleme ilişkin olarak borçlanılan tutarın ise kiraya verenin mükellef olması halinde düzenleyeceği fatura, mükellef olmaması halinde ise tarafınızca düzenlenecek gider pusulası ile tevsiki zorunlu bulunmaktadır.” açıklamasına yer verilmiştir.
Torba Kanunun 23’üncü maddesi ile VUK’un 234’üncü maddesinde yapılan düzenlemeyle, gider pusulasının düzenlenme zorunluluğunun bulunduğu durumlara açıklık getirilmiş ve belgenin düzenlenme süresinin de 7 gün olduğu açık bir şekilde ifade edilmiştir.
Ayrıca, maddede öngörülen hallerde banka, ödeme kuruluşu ve PTT tarafından düzenlenen belgeler (dekont, alındı vb.) ile bu Kanun uygulamasında belge düzenleme yükümlülüğü bulunmayan kamu kurum ve kuruluşlarının tabi oldukları diğer ilgili mevzuat dahilinde düzenledikleri belgeler gider pusulası yerine kabul edilmekte ve bu hallerde mükellefler tarafından ayrıca gider pusulası düzenlenmemesi sağlanmaktadır.
Bu düzenleme yayımı tarihini takip eden ayın başında (1.11.2021) yürürlüğe girecektir.
Cumhurbaşkanına Tütün Mamulleri ile Araçlarda ÖTV Oranını 3 Katına Kadar Artırma Yetkisi
ÖTV Kanununun ÖTV oranlarına ilişkin 12’nci maddesinde, Cumhurbaşkanı;
(III) sayılı listenin (B) cetvelindeki mallar (Tütün Ürünleri) için belirlenen oranları bir katına kadar artırmaya,
(II) sayılı listedeki mallar (Otomotiv) için belirlenen oranları ve oranlara esas özel tüketim vergisi matrahlarının alt ve üst sınırlarını bir katına kadar artırmaya
yetkili kılınmıştır.
Bu Kanunun 56’ncı maddesi ile ÖTV Kanununun 12 nci maddesinde yapılan değişikle, Cumhurbaşkanına tütün mamulleri ile araçlarda uygulanan ÖTV oranını 3 katına kadar artırma yetkisi verilmektedir.
Bu düzenleme yayımı tarihinde (26.10.2021) yürürlüğe girmiştir.
GELİR VERGİSİ KANUNU’NDA YAPILAN DEĞİŞİKLİKLER
Basit Usul Kazançları İstisna Kapsamına Alınmıştır
Torba Kanun’un 1’inci maddesi ile 193 sayılı GVK’ye yeni Mükerrer 20/A Maddesi eklenmiştir.
Eklenen madde düzenlemesinde, GVK’nin 47 ve 48’inci maddelerinde yazılı şartları karşılayarak basit usulde vergilendirilen mükelleflerin ticari kazançları, gelir vergisinden istisna edilmiştir. İstisna kapsamındaki bu kazançlar için yıllık beyanname verilmeyecek ve diğer gelirler dolayısıyla beyanname verilmesi halinde de bu kazançlar beyannameye dâhil edilmeyecektir.
Ancak defter tutma[1], belge düzenleme ve saklama yükümlülükleri devam etmektedir.
Basit usule getirilen söz konusu istisna uygulaması, Kanun’un 62’nci maddesi uyarınca, 01/01/2021 tarihinden itibaren elde edilen kazançlara uygulanmak üzere yayımı tarihinde, (26.10.2021) yürürlüğe girmiştir.
Sosyal İçerik Üreticiliği ile Mobil Cihazlar İçin Uygulama Geliştiriciliği Faaliyetinden Elde Edilen Kazançların Belirli Bir Tutarına Kadar İstisna Getirilmesi
Torba Kanun’un 2’nci maddesi ile 193 sayılı GVK’ye yeni Mükerrer 20/B Maddesi eklenmiştir.
Söz konusu madde düzenlemesi ile sosyal medya üzerinden paylaşım yapan sosyal içerik üreticilerinin (Youtuber, Blogger, Vlogger, Tiktoker) elde ettikleri kazançlar ile mobil cihazlarda uygulama geliştirenlerin bu uygulamalardan elde ettikleri kazançları, GVK’nin 103’üncü maddede yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı (2021 yılı için 650.000 TL) aşmamak kaydıyla istisna kapsamına alınmaktadır.
Madde düzenlemesinde istisnadan faydalanılması için;
Söz konusu kazancın, GVK’nin 103’üncü maddesinde yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı (2021 yılı için 650.000 TL) aşmaması
Türkiye’de kurulu bankalarda bir hesap açılması
Bu faaliyetlere ilişkin tüm hasılatın münhasıran bu hesap aracılığıyla tahsil edilmesi
Şart olarak getirilmiştir.
Bankalar, bu kapsamda açılan hesaplara her ay aktarılan hasılat tutarı üzerinden, aktarım tarihi itibarıyla %15 oranında gelir vergisi tevkifatı yapmak ile yükümlü olacaklardır. Ayrıca Mad. 94 kapsamında tevkifat yükümlülüğü bulunmamaktadır.
Diğer taraftan söz konusu sosyal içerik üreticileri ile mobil cihazlarda uygulama geliştiricilerin defter tutma, belge düzenleme, beyanname verme, saklama ve ibraz yükümlülükleri de bulunmamaktadır.
Sosyal medyadan elde edilen kazançlara uygulanacak söz konusu istisna uygulaması, Kanun’un 62’nci maddesi uyarınca, 01/01/2021 tarihinden itibaren elde edilen kazançlara uygulanmak üzere yayımı tarihinde, (26.10.2021) yürürlüğe girmiştir.
Tarımsal destekleme ödemelerinde kazanç istisnası getirilmesi
Torba Kanun’un 3’üncü maddesi ile 193 sayılı GVK’ye yeni Mükerrer 20/C Maddesi eklenmiştir.
Tarımı desteklemek amacıyla getirilen bu düzenlemeye göre, kurum ve kuruluşları tarafından çiftçilere yapılan destek ödemeleri gelir vergisinden istisna edilmiştir.
Söz konusu ödemeler üzerinden herhangi bir vergi kesintisi yapılmayacaktır.
Düzenleme, kanunun yayımı tarihi olan 26.10.2021’de yürürlüğe girmiştir.
4’üncü Geçici Vergi Dönemi Kaldırılmıştır
193 sayılı GVK’nın Mükerrer 120’nci maddesine göre, üçer aylık dönemler (toplam 4 dönem) itibariyle hesaplanmakta ve geçici vergi dönemini izleyen ikinci ayın 17’inci akşamına kadar beyan edilip ödenmekte olan geçici vergi uygulaması, Torba Kanun’un 9’uncu maddesi ile değiştirilmiştir.
GVK’nun mükerrer 120’nci maddesinde yapılan söz konusu değişiklikle, cari vergilendirme döneminin ilk dokuz ayı, üçer aylık dönemler itibariyle geçici vergi dönemleri olarak belirlenmiştir.
Buna göre, ticari ve mesleki kazançları bakımından gerçek usulde vergilenen gelir vergisi mükellefleri ile kurumlar vergisi mükellefleri, cari vergilendirme dönemi içerisindeki üç, altı ve dokuz aylık periyodlar, geçici vergi dönemleri kabul edilerek bu üçer aylık dönemler için geçici vergi ödeyeceklerdir.
Birinci dönem : Ocak – Şubat – Mart
İkinci dönem : Nisan – Mayıs – Haziran
Üçüncü dönem : Temmuz – Ağustos – Eylül
İlgili takvim yılı veya hesap döneminin son üç aylık dönemi ise geçici vergi dönemi kapsamında sayılmayacak, madde kapsamındaki mükellefler tarafından bu dönem için geçici vergi beyannamesi verilmeyecektir.
4. Dönem geçici vergi beyannamesi son kez, 2021 yılı 4. Dönem için Şubat/2022’de verilecektir.
Bu düzenleme, 2022 yılı vergilendirme dönemine ilişkin verilecek beyannamelerden itibaren uygulanmak üzere yayımı tarihinde (26.10.2021) yürürlüğe girmiştir.
Uyumlu Mükelleflere Getirilen %5 İndirimli Vergi Uygulamasının Şartları Kolaylaştırılmıştır
Vergiye uyumlu mükellefler için getirilen indirimli vergi uygulamasına ilişkin yasal düzenlemenin yapıldığı GVK Mük. Mad. 121’de gerekli şartlar sayılmış ve bu şartları sağlayan, (belirlenmiş mükellefler hariç) mükelleflerin, yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannameleri üzerinden hesaplanan verginin %5’ini, ödenmesi gereken gelir veya kurumlar vergisinden indirmelerine (Hesaplanan indirim tutarı, her hâl ve takdirde 2021 yılı için 1.500.000 TL’den fazla olamaz.) imkân sağlanmıştır.
Mezkûr madde düzenlemesinde sayılan şartlardan biri olarak aranan, “indirimin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl ile bu yıldan önceki son iki yıla ait haklarında beyana tabi vergi türleri itibarıyla ikmalen, re’sen veya idarece yapılmış bir tarhiyat bulunmaması” koşulu, Torba Kanun’un 10’uncu maddesi ile GVK’nin mükerrer 121 inci maddesinde yapılan değişiklik uyarınca belirlenen süre içerisinde haklarında beyana tabi vergi türleri itibarıyla tarhiyatın yapılmamış olması şartı, söz konusu tarhiyatların kesinleşmiş olmasına bağlanmıştır.
Dolayısıyla maddede belirtilen süre içerisinde haklarında tarhiyat yapılmış olmakla birlikte tarhiyatın kesinleşmemiş olması halinde de mükellefler anılan indirimden yararlanabileceklerdir.
Bununla birlikte, söz konusu süre içerisinde kesinleşen tarhiyatın yukarıda belirtilen ve her sene yeniden belirlenen indirim tutarı üst sınırının %1 inden az olması durumunda da indirimden yararlanma şartları ihlal edilmiş sayılmayacaktır.
Örneğin 2022 yılında verilecek beyannameler için bu tutar 2.000.000 TL olarak belirlenirlenecek olursa, bunun %1 ‘i olan 20.000 TL’ye kadar 2019, 2020 ve 2021 yılları için kesinleşen tarhiyatlar indirim şartını ihlal etmiş sayılmayacaktır.
Torba Kanun’un 10’uncu maddesi ile uyumlu mükelleflere vergi indirimi uygulamasını halihazırda zorlaştıran aşağıdaki hükümler madde metninden çıkarılmış ve değiştirilmiştir. Buna göre,
İndirimden yararlanmak için ilk aşamada ilgili yıllar itibarıyla kesinleşmiş tarhiyat olmaması kuralı getirildiği için, yapılan tarhiyatın indirimden yararlanıldıktan sonra kesinleşmesi durumunda yararlanılan indirimin mükelleften geri alınmasına ilişkin hüküm madde metninden çıkarılmıştır.
Bu durumda, indirim uygulaması dolayısıyla ödenmeyen vergiler, vergi ziyaı cezası olmaksızın tarh edilecektir.
Vergi indiriminden yararlanılabilmesi için beyana tabi vergi türleri itibarıyla kesinleşmiş bir tarhiyat bulunmaması koşulu değiştirilmiş ve ikmalen, re’sen veya idarece yapılmış ve kesinleşmiş bir tarhiyat bulunmaması koşulu vergi beyannamelerindeki vergi türleri itibarıyla sınırlandırılmıştır.
Dolayısıyla Madde metninde Damga Vergisi Beyannamesi sayılmadığından, damga vergisi beyannamesinin verilmemesi, eksik beyanda bulunulması nedeniyle istenen tarhiyatın kesinleşmiş olması, indirim şartının ihlali sayılmayacaktır.
Bu düzenleme 1/1/2022 tarihinden itibaren verilmesi gereken yıllık gelir ve kurumlar vergisi beyannamelerinde uygulanmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe girmiştir.
KURUMLAR VERGİSİ KANUNU’NDA YAPILAN DEĞİŞİKLİKLER
Nakit Sermaye Artışlarına Uygulanan İndirim Oranı Yurtdışından Karşılanan Kısım İçin %50’den, %75’e Çıkarılmıştır
Torba Kanun’un 59’uncu maddesi ile 5520 sayılı KVK’nun “Diğer indirimler” başlıklı 10. maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendine “Nakdi sermaye artışlarının, yurt dışından getirilen nakitle karşılanan kısmı için bu oran %75 olarak uygulanır.” hükmü ilave edilerek, nakdi sermaye artırımı uygulamasında yurt dışından gelen sermayeye daha fazla indirim imkanı sunulmuştur.
Dolayısıyla nakdi sermaye artışına faiz indirimi uygulamasında, halihazırda %50 olan indirim oranı, yurt dışından getirilen nakitle karşılanan kısmı için %75’ye çıkarılmıştır.
Bu düzenleme, kanunun yayımı tarihi itibariyle (26.10.2021) yürürlüğe girmiş olup; bu tarihten itibaren artırılan sermaye yükümlülükleri açısından geçerli olacaktır.
İndirimli Kurumlar ve Gelir Vergisi Uygulamasında “Yatırıma Katkı Tutarının %10’luk Kısmının” ÖTV ve KDV Hariç Vergi Borçlarına Mahsubuna İmkân Getirilmiştir
5520 sayılı KVK’nun “İndirimli Kurumlar Vergisi” başlıklı 32/A maddesine, Torba Kanun’un 60’ıncı maddesi ile ilave edilen düzenlemeyle, yatırım teşvik belgesi bazında yapılan yatırım harcamasına yatırıma katkı oranının uygulanmasıyla belirlenen tutarın %10’luk kısmının (yatırıma katkı tutarları), kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken ayı takip eden ikinci ayın sonuna kadar talep edilmesi şartıyla, özel tüketim vergisi ve katma değer vergisi hariç olmak üzere tahakkuk etmiş diğer vergi borçlarından terkin edilmesine imkan sağlanmıştır.
Bu noktada, diğer vergi borçlarından terkin edilebilecek toplam tutar, yatırımcılar tarafından, ilgili yatırım teşvik belgesi kapsamında fiilen yapılan yatırım harcamalarına tatbik olunan yatırıma katkı oranı neticesinde hesaplanan, yatırıma katkı tutarının %10’undan fazla olamayacaktır.
Anca gerek yatırımdan gerekse yatırım döneminde diğer faaliyetlerinden elde ettikleri gelirlerine indirimli oranda kurumlar vergisi uygulamaktansa yararlanılacak yatırıma katkı tutarını, ÖTV ve KDV hariç vergi borçlarına mahsup etmek için kullanacak olan mükellefler, vergi borçlarını terkinde kullandıkları söz konusu yatırıma katkı tutarı ile birlikte bu tutarın bir katını, vazgeçilen yatırıma katkı tutarı olarak toplam yatırıma katkı tutarından düşeceklerdir.
Görüleceği üzere, yatırıma katkı tutarının, diğer vergi borçlarının terkini suretiyle kullanılması durumunda, mahsupta kullanılan tutarın bir katına isabet eden kısmı, yatırıma katkı tutarından düşülecektir.
Bu uygulama, 1.1.2022 tarihinden itibaren yapılacak yatırım harcamalarına uygulanmak üzere kanunun yayımı tarihinde yürürlüğe girmiştir.
SAYGILARIMLA
Yusuf ÖZER
YMM-Bağımsız Denetçi
Vergi Hukuku ve Uygulamaları Bilim Uzmanı