ÜCRETLERİN VERGİLENDİRİLMESİNE İLİŞKİN 319 SERİ NO.LU GELİR VERGİSİ TEBLİĞİ YAYINLANMIŞTIR
Konu ve Kapsam
Bilindiği üzere 25.12.2021 tarihli 7349 s. Kanunun 2’nci maddesi ile
193 sayılı GVK’nun “Müteferrik İstisnalar” başlıklı 23. maddesinin birinci fıkrasına 18. bent eklenerek, asgari ücrete vergi istisnası uygulanması ve istisnayı aşan ücret gelirinin vergilendirilmesinde verginin hesaplanacağı gelir dilim tutarları ve oranlarının, istisna kapsamındaki tutarlar da dikkate alınarak belirlenmesi” hususlarına yer verilmiştir.
Bu defa söz konusu istisna uygulamasına ilişkin usul ve esasları düzenleme konusu yapan 319 Seri No.lu Gelir Vergisi Tebliği, 27.01.2022 tarih ve 31732 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
Bu Sirkülerimizde söz konusu değişiklikler anlatım konusu yapılmıştır.
319 GVK GT ile Yapılan Düzenlemelerin Kapsamı
Tebliğde özetle;
İstisnanın ücret bordrosunda (brüt ücret) gösterimi ve hesaplamaların nasıl yapılacağına,
Kıst zamanlı çalışanlarda istisnanın uygulanmasına,
Birden fazla işverenden ücret alınması durumunda istisnanın uygulanmasına,
Yıllık beyanname verilmesi durumunda istisnanın uygulanmasına,
3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu, 4447 sayılı İşsizlik Sigortası Kanunu, 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu, 5746 sayılı Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun kapsamında uygulanan teşviklerde, istisnanın uygulanmasına
yönelik açıklamalar yapılmış ve örnek uygulamalara yer verilmiştir.
Tebliğ açıklama ve örneklerinden de görülebileceği üzere;
Hizmet erbabının asgari ücretiyle birlikte mesai ücreti, sosyal yardım, ikramiye gibi ücret sayılan gelirler elde etmesi durumunda ise toplam ücret gelirinin; ilgili ayda geçerli olan asgari ücretin aylık brüt tutarından işçi sosyal güvenlik kurumu primi ve işsizlik sigorta primi düşüldükten sonra kalan kısmı gelir vergisinden istisna olacak, bu tutarı aşan kısım vergilendirilecektir. İstisna tutarını aşan kısmın vergilendirilmesinde, istisna kapsamında olan matrah da dikkate alınarak vergi tarifesinin uygulanacak dilim ve vergi oranı belirlenecektir. İstisna suretiyle sağlanan menfaat asgari ücretin ilgili ayda hesaplanan vergisini geçemeyecektir.
Asgari ücretten yüksek ücret alanların gelir vergisi matrahlarında şahıs sigorta primi ödemesi ile engellik indirimleri dikkate alınacaktır.
Teşvik kapsamındaki ücret ödemelerine, öncelikle asgari ücretten gelen istisna uygulanacak ve istisna sonrası vergi, ilgili düzenlemelerdeki sınırlamalar çerçevesinde tahakkuktan terkin edilecektir.
Ayrıca Tebliğde, ücret bordrolarının ve bordro düzenlenmesine esas hesaplamaların, örneklerle aynı sonucu doğuracak, diğer bir ifadeyle, istisna nedeniyle alınmayacak verginin ilgili aydaki asgari ücretin vergisini geçmeyecek şekilde, farklı yöntemlerle yapılmasının mümkün olduğu açıklanmıştır.
Asgari Ücrette İstisnanın Uygulanması
Asgari ücrette istisna uygulaması, 01.01.2022 tarihinden itibaren yapılan ücret ödemelerine uygulanmak üzere, hizmet erbabının ödemenin yapıldığı ayda geçerli olan asgari ücretin aylık brüt tutarından, işçi sosyal güvenlik kurumu primi ve işsizlik sigorta primi düşüldükten sonra (SGK kesintileri vergi matrahına dahil olmadığı için) kalan tutarına isabet eden ücretleri gelir vergisinden istisna edilmiştir.
(7349 s. K.nun md. 2 ile eklenen) 193 s. GVK md. 23/18 no.lu bentle, asgari ücrete isabet eden vergi, tüm ücretlerde istisna kapsamına alınmıştır.
İstisna nedeniyle alınmayacak olan vergi, ilgili ayda aylık asgari ücret üzerinden hesaplanması gereken vergiyi aşamaz. Bu nedenle hem asgari ücret hem de diğer tüm ücretler için hesaplanacak maksimum Gelir Vergisi İstisnası;
Ocak – Temmuz 2022 dönemleri için %15’den 638.01 TL,
Ağustos 2022 dönemi için 32.000 TL altına %15 üstüne 20%’den 739,37 TL, Eylül – Aralık 2022 dönemleri için ise %20’den 850,68 TL
tutarını aşamayacaktır.
Hizmet erbabının birden fazla işverenden ücret alması halinde istisna sadece en yüksek olan ücrete uygulanacaktır.
Ücret gelirlerinin vergilendirilmesinde, maaş ödemesinin yanı sıra aynı dönemde yapılan ve ücret olarak değerlendirilen prim, ikramiye, huzur hakkı, mesai ücreti, döner sermaye ücreti, ek ders ücreti gibi ödemeler de dikkate alınmak suretiyle kümülatif matrah esas alınarak vergilendirme yapılmaktadır.
Dolayısıyla ilgili dönemlerde uygulanan indirim ve istisnalar bu ödemelerin toplamına bir kez uygulanmaktadır.
Belirtilen gerekçelerle asgari ücret vergi istisnası uygulaması, ilgili ayda yapılan ücret ve ücret sayılan ödemelerin toplamına bir kez uygulanması gerekmektedir.
Yapılan düzenlemeyle 01.01.2022 tarihinden itibaren 193 s. GVK md. 32’de düzenlenmiş bulunan asgari geçim indirimi uygulaması kaldırıldığından bu tarihten itibaren yapılan ücret ödemelerinde asgari geçim indirimi uygulanmayacaktır. Ancak engellilik indirimi uygulaması devam ettiği için asgari ücretin üzerinde ücret alan ve vergi indirimine hak kazanan hizmet erbabının, gelir vergisi matrahının yeterli olması halinde hem engellilik indiriminden hem de bu istisnadan faydalanması mümkün bulunmaktadır.
Asgari Ücrette İstisnanın Uygulanmasına İlişkin Tebliğde Yer Alan Örnekler
Örnek 1: İşveren (A)’nın işyerinde asgari ücretli olarak çalışan Bay (B)’nin, 2022 yılı için brüt ücreti 5.004 TL’dir. Bay (B)’ye bu ücreti dışında, mesai, sosyal yardım, prim ve ben-zeri başkaca bir ödeme yapılmamaktadır. Bay (B)’ye 2022 yılının ilgili aylarında yapılacak net ücret ödemesi aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.
Hizmet erbabının asgari ücretiyle birlikte mesai ücreti, sosyal yardım, ikramiye gibi ücret sayılan gelirler elde etmesi durumunda ise toplam ücret gelirinin; ilgili ayda geçerli olan asgari ücretin aylık brüt tutarından işçi sosyal güvenlik kurumu primi ve işsizlik sigorta primi düşüldükten sonra kalan kısmı gelir vergisinden istisna olacak, bu tutarı aşan kısım vergilen-dirilecektir. İstisna tutarını aşan kısmın vergilendirilmesinde, istisna kapsamında olan matrah da dikkate alınarak vergi tarifesinin uygulanacak dilim ve vergi oranı belirlenecektir. İstisna suretiyle sağlanan menfaat asgari ücretin ilgili ayda hesaplanan vergisini geçemeyecektir.
Örnek 2: İşveren (C)’nin işyerinde asgari ücretli olarak çalışan Bayan (D)’nin, 2022 yılı için brüt ücreti 5.004 TL’dir. Bayan (D)’ye bu ücreti dışında, aylık mesai ve sosyal yardım olarak da 996 TL ödeme yapılmaktadır.
Bayan (D)’ye 2022 yılının ilgili aylarında yapılacak net ücret ödemesi aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.
Örnek 3: İşveren (E)’nin işyerinde asgari ücretli olarak çalışan Bayan (F)’nin, 2022 yılı için brüt ücreti 5.004 TL’dir. Bayan (F)’ye bu ücreti dışında, Ocak ve Temmuz aylarında 10.000 TL ikramiye ödemesi yapılmaktadır.
Bayan (F)’ye 2022 yılının ilgili aylarında yapılacak net ücret ödemesi aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.
193 sayılı Kanunun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasının (18) numaralı bendinde yapılan düzenleme ile getirilen istisna, ödemenin yapıldığı ayda geçerli olan asgari ücretin aylık brüt tutarından işçi sosyal güvenlik kurumu primi ve işsizlik sigorta primi düşüldükten sonra kalan tutarına isabet eden ücretleri ile sınırlı olup, 31/5/2006 tarihli ve 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanununa tabi sigortalı olarak sosyal güvenlik destek primi ödemek suretiyle yeniden çalışmaya başlayan hizmet erbabının ödeyeceği sosyal güven-lik destek primi işçi payının % 7,5 olması istisna tutarını değiştirmeyecektir.
Örnek 4: Bay (G), emekli olduktan sonra işveren (H)’nin yanında asgari ücretle çalış-maya başlamıştır. Bay (G)’nin ücretinden %7,5 oranında sosyal güvenlik destek primi kesilmektedir.
Bay (G)’ye 2022 yılının ilgili aylarında yapılacak net ücret ödemesi aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.
Asgari ücretin üzerinde ücret geliri elde edenlerde gelir vergisi istisnası
Hizmet erbabının elde ettiği ücret ve ücret sayılan gelirlerinden 193 s. K.nun md.31 ve 63’te yer alan indirimler düşülecek ve varsa md. 23/(18) numaralı bendi hariç 23 ve müteakip mad. düzenlenen istisna kapsamındaki ücret ödemeleri gelir vergisi matrahına dahil edilmeyecektir. Bu şekilde belirlenen gelir vergisi matrahına gelir vergisi tarifesi uygulanarak vergi hesaplanacaktır. Bu suretle hesaplanan vergiden istisna tutara isabet eden vergi düşülmek suretiyle ödenecek vergi belirlenecektir. Bu istisna suretiyle sağlanan menfaat asgari ücretin ilgili ayda hesaplanan vergisini geçemeyecektir.
Tam zamanlı çalışmayan hizmet erbabına yapılan ücret ödemeleri ile yeni işe başlayan ve işten ayrılan hizmet erbabına yapılan kıst ücret ödemelerine istisna tam olarak uygulanacaktır.
Örnek 5: İşveren (I)’nın işyerinde çalışan Bay (İ)’nin, 2022 yılı için brüt ücreti 8.000 TL’dir. Bay (İ)’ye başkaca bir ödeme yapılmamakta ve Bay (İ)’nin 193 s. K.nun md.63 uyarınca, kesilen sigorta primi dışında bir indirimi bulunmamaktadır. Bay (İ)’ye 2022 yılının ilgili aylarında yapılacak net ücret ödemesi aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.
Örnek 6: İşveren (J)’nin işyerinde çalışan Bayan (K)’nin, 2022 yılı için brüt ücreti 9.000 TL’dir. İşveren (J), ayrıca, Bayan (K)’ye çalıştığı her bir gün için yemek hizmetinde kullanılmak üzere yemek kartına günlük 34 TL, ulaşım hizmetinde kullanılmak üzere ulaşım kartına günlük 17 TL yüklemekte, çocuğunu gönderdiği özel kreş için de kreş işletmesine 193 sayılı Kanunun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasının (16) numaralı bendi kapsamında 1.000 TL ödeme yapmaktadır.
Bayan (K)’nin kendi adına ödediği 500 TL şahıs sigorta primi ödemesi bulunmaktadır. Bayan (K), 3. derece (2022 yılı için 500 TL) engelli vergi indiriminden faydalanmaktadır.
Bayan (K)’ye 2022 yılı ilgili aylarda yapılacak net ücret ödemesi aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.
İstisna Uygulaması Ne Zaman Başlayacak
İstisna maddelerinin yürürlük tarihi 1.1.2022 olup, ödenme tarihine bakılmaksızın, Aralık 2021 ücretlerinde herhangi bir değişiklik bulunmamaktadır. Dolayısıyla Aralık maaşları 2021 yılında veya 2022 yılında ödendiğine bakılmaksızın, Aralık ayında yürürlükte olan mevzuata tabi olacak ve istisnadan faydalanamayacaktır.
Birden Fazla Ücret Alanların İstisnayı Kullanma Sınırı
7349 sayılı Kanunda birden fazla işverenden ücret alanlarda bu istisnanın sadece en yüksek olan ücrete uygulanacağı hükme bağlanmıştır.
SAYGILARIMLA
Yusuf ÖZER
YMM-Bağımsız Denetçi
Vergi Hukuku ve Uygulamaları Bilim Uzmanı
